Consideraciones sobre el impuesto a los bienes personales

La AFIP ha establecido un régimen de anticipos para los contribuyentes del Impuesto a los Bienes Personales, con vigencia para el período fiscal 2021, y en el cálculo de los mismos, se mantiene la inconstitucional diferencia de tasas para los bienes de un mismo contribuyente, según que los mismos se encuentren en el país o en el exterior. El art. 28 de la ley de “Emergencia Nacional” 27.541 autorizó la existencia de esas tasas diferenciales y “delegó” en el Poder Ejecutivo Nacional, “hasta el 31 de Diciembre de 2020 la facultad de fijar alícuotas superiores hasta en un 100% sobre la tasa máxima expuesta en el cuadro precedente, para gravar los bienes financieros situados en el exterior, y de disminuirla, para el caso de activos financieros situaciones en el exterior, en caso de verificarse la repatriación de su realización”. El P.E.N. ejerció esa delegación mediante el Decreto n° 99/19, estableciendo una escala progresiva en la que hizo uso de la “autorización”, en un 90%. De esta forma, los bienes radicados en el país se gravaron -como siempre había sido en el régimen de la ley 23.966-, con una tasa progresiva que llegaba hasta un 1.25% del valor del bien (con algunas exenciones) mientras que los bienes en el exterior tenían una progresión por categoría que llegaba al 2,25% de su valor, pero en cuya determinación de la tasa que correspondería aplicar, se tomaban conjuntamente la totalidad de los bienes del contribuyente -estuviesen, donde estuviesen-, más allá de que la alícuota así establecida, solo se aplicase luego a los bienes en el exterior. Finalmente, si el contribuyente se avenía a introducir al país un determinado porcentaje, repatriándolo, la diferente tasa podía ser obviada, y entonces el contribuyente pagaba por la totalidad de sus bienes -incluso los que permaneciesen en el exterior luego de la repatriación parcial de los mismos-, como si TODOS estuviesen en el país. Por supuesto, se derogaron las reducciones de tasas de este mismo impuesto, que habían sido establecidas dentro del régimen de “blanqueo”, del gobierno anterior. No quiero dejar de decir que la duplicación de la base imponible, computando la totalidad de los bienes para la determinación de la categoría de la tasa progresiva de los bienes en el exterior, es en sí misma una causal de inconstitucionalidad.

Tal como hemos visto, el P.E.N. hizo uso de la delegación que le otorgaba la ley y nadie discutió la constitucionalidad de este verdadero garabato legal, porque se trataba de un gobierno nuevo, ampliamente votado por el pueblo, y porque ya asomaba -de inmediato- la famosa pandemia del covid-19 que metió a la población y al gobierno, de nuestro país y del mundo, en un vórtice infernal -que incluso-, llevó a postergar las fechas de vencimiento de los impuestos, a establecer ayudas mas o menos generales, y en el entrevero, a sancionar el inconstitucional Impuesto a la Riqueza de la ley 27.605.

Pero, a ese momento, y en el entrevero, el voraz Estado ya había conseguido establecer que los bienes del mismo contribuyente, por su ubicación en el país o fuera de él, podían tener diferente nivel de imposición, que podía llegar al 100%, pero -a la par-, si “repatriaba parte de los bienes en el exterior”, no solo pagaba la tasa “nacional” por esa parte, sino también por los restantes bienes en extraña jurisdicción, que el régimen le autorizaba a seguir teniendo fuera del país. Sí, estimado lector, un típico procedimiento extorsivo de apriete, que un diputado marxista y el más experimentado ex-jugador de la playstation del país, reeditaron en el proyecto finalmente consagrado como ley 27.605 de Impuesto a la Riqueza, con el respaldo -sin ningún tipo de principios éticos-, por parte de ciertos “santones” pretendidamente independientes que fracasaron rotundamente en las urnas, pero no en la agencia de trabajo que se generó para parientes y amigos, lo cual tuvo sus costos, sin mostrar la mínima vergüenza.

Así llegamos a la actualidad, donde lo que se discute es lo siguiente: a) ¿Es constitucional que se cobren anticipos de un impuesto que va a ser percibido en 2022, conforme el modelo autorizado para ser establecido hasta el 31 de Diciembre de 2021, para este año y el futuro, porque en la medida en que el P.E.N. hizo uso de la facultad y mientras no se la quite una ley, la vigencia de la norma del Decreto 99/19 se mantiene incólume?, o, b) ¿Debe entenderse que más allá que la facultad fue ejercida antes de finalizar 2021, la vigencia de la posibilidad de establecer esas tasas diferenciales termina con la liquidación del impuesto correspondiente al ejercicio 2020, y cuando se liquide el gravamen por 2021, ya no lo estará, con el consiguiente efecto sobre el régimen de anticipos, que operan como pagos a cuenta de una obligación definitiva que no podrá recoger esa diferente imposición?.

Dada la lógica limitación del espacio disponible, expresaré mi opinión en forma sucinta:

1°) La 17.543 fue una ley de Emergencia Económica, que trasgredió la Constitución Nacional al establecer la ya mencionada “delegación”, violando el principio de legalidad, arts. 17 y 75, inc. 2°) que exige que todos los elementos esenciales de la ley tributaria -entre ellos la tasa o alícuota, y el presupuesto de hecho- deben estar establecidos en una ley, en sentido formal como acto emanado del Poder Legislativo. Por lo tanto, es inconstitucional la autorización, el ejercicio de la delegación, y lo que al respecto se dispuso en el Decreto 99/18. Es esencial señalar que el art. 76 prohíbe la “delegación” legislativa, y el art. 99, inc. 3°) prohíbe el ejercicio por parte del Presidente de la Nación, en materia de Decretos de Necesidad y Urgencia, de todo lo que tenga que ver con la materia tributaria. La jurisprudencia de la Excma. Corte clarifica que las garantías no solo palabras, y lo ha dicho en la causa “Camaronera Patagónica” (Fallos: 337:407), donde expresó: “En la fecha más reciente, esta Corte ha señalado que “el principio de legalidad o reserva de la ley NO ES SOLO UNA EXPRESIÓN JURÍDICO FORMAL DE LA TRIBUTACIÓN, sino que constituye una garantía substancial en este campo, en la medida que su esencia viene dada por la representatividad de los contribuyentes. En tal sentido, este principio de raigambre constitucional abarca tanto a la creación de impuestos, tasas o contribuciones especiales COMO A LAS MODIFICACIONES DE LOS ELEMENTOS ESENCIALES QUE COMPONEN EL TRIBUTO, es decir, el hecho imponible, LA ALÍCUOTA, los sujetos alcanzados y las exenciones (Fallos: 329:1554).”

Es que el Alto Tribunal habla con los mismos sentimientos que inspiraron a los fundadores de nuestra Patria, como lo escribió Dr MARIANO MORENO, en un editorial de La Gaceta Extraordinaria de Buenos Aires, edición del 12 de octubre de 1810, cuando dijo: “La libertad de los pueblos debe consistir en hechos concretos, y no en palabras. Cualquier déspota puede obligar a sus esclavos a que entonen hermosos himnos en homenaje a la libertad”.

2°) La jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha autorizado que se grave en forma mas intensa los bienes ubicados en el país cuando el contribuyente tiene su residencia en el exterior, y no comparte las vicisitudes propias de vivir en la República Argentina. No así cuando la situación es la inversa (“Carlos Vicente Ocampo c/ Provincia de Bs. As.”, Fallos 234:129, y los ocho fallos anteriores que cita). En el caso: “Banco Hipotecario Franco Argentino c/Provincia de Córdoba”, Fallos 210;222, la Excma. Corte dijo: “…es jurisprudencia de esta Corte, que el hecho de estar domiciliado en el extranjero el sujeto del impuesto y no tener, por ende, participación en la vida del país, sino a través de los capitales radicados en él, justifica que los impuestos cuya materia es la riqueza constituida por dichos capitales sean más gravosas para esta categoría de contribuyentes que para quienes tienen aquí su domicilio”…”. Por consiguiente, en principio, el límite que se considera no puede ser el mismo en ambos casos, pues de serlo las dos categorías, que hay razón para tratar diversamente, vendrían a resultar igualadas en él.”

3°) El principio de igualdad en la tributación (art. 16°) y las razones para establecer las diferentes clases de contribuyentes, imponen aceptar que solo son iguales los iguales. Pero se da entre personas, no entre bienes ubicados en el país o fuera de él. A comienzos del siglo XX se presentó el tema de la definición de igualdad. Un señor de apellido Unanué tenía un Stud de caballos de carreras, y la entonces Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires le exigía mayor impuesto que a otros que tenían Studs de caballos de paseo. “Todos son igualmente caballos”, decía. Pero la Excma. Corte, al dictar sentencia en la acción intentada hizo mención de la indiscutible diferencia de capacidad contributiva, nivel y remuneraciones de su establecimiento (Ver Fallos: 138:313), diciendo: “Que no es posible desconocer que existe algún motivo RAZONABLE para hacer la distinción”. Los caballos eran caballos en todas partes, pero los Studs, no eran iguales.

4°) Aristóteles (384/322 A.C.) en su obra “Las Kategorías” decía que para establecerlas debían ser estudiadas las características esenciales de las materias de las cosas y la razonabilidad de las relaciones entre ellas, tema que luego toma Santo Tomás de Aquino en su “Summa Theologiae” y luego por Immanuel Kant. Al final es lo racional lo que da certeza y legitimidad a las clasificaciones, y no es razonable, en el sentido del art. 28 de la Constitución Nacional -que lo exige-, que un dólar en una cuenta en Uruguay, de la misma persona que tiene otro igual en el país, siendo residente y contribuyente de cientos de impuestos en el país, tenga que pagar el doble por aquel dólar “oriental”.

5°) También se ha sentado una prohibición en lo teleológico, en la jurisprudencia del Alto Tribunal, cuando en el fallo Unanué, expresó: “La igualdad preconizada por el artículo 16 de la Constitución Nacional, importa, en lo relativo a impuestos, establecer, que en condiciones análogas deben imponerse gravámenes idénticos a los contribuyentes. Esta garantía constitucional no se propone erigir una regla férrea en materia impositiva, sino impedir que se establezcan distinciones, con el fin de hostilizar o favorecer arbitrariamente a determinadas personas o clases, como lo es si se hacen depender de diferencias de color, raza o nacionalidad, religión, opinión política u otras consideraciones que no tengan relación posible con los deberes de los ciudadanos como contribuyentes.”. ¿Qué duda cabe acerca del resentimiento del gobierno respecto de aquellos que tomaron sus prevenciones para poner el esfuerzo de toda una vida, fuera de las garras del aparato totalitario existente, ávido de desposeerlos?

6°) Recordemos que, conforme el art. 14 de la Constitución Nacional, el habitante de la Nación, entre los derechos que ilustra la norma, goza del de “entrar, permanecer, transitar y salir del territorio argentino”, así como de “usar y disponer de su propiedad”. La combinación de ambos derechos es el de entrar y salir del territorio nacional, con bienes de su propiedad. No tiene que pedirle permiso a nadie, y tampoco está prohibido salir del país con bienes de su propiedad y DEJARLOS FUERA DE EL. El art. 19 de la Constitución Nacional reconoce que todo lo que no está prohibido, está permitido, incluido el derecho de sacar bienes del país.

7°) No se nos escapa la natural reticencia que ha tenido el Alto Tribunal, en el sentido de tratar de evitar el entrometerse en las competencias de los otros dos poderes, y que ha dicho, entre otros, en el fallo “García, María Isabel c/AFIP s/acción meramente declarativa”, sentencia del 26 de Marzo de 2019, publicada en Fallos: 342:1411: ”Que corresponde inicialmente dejar en claro que el acierto o error, el mérito o la conveniencia de las soluciones legislativas no son puntos sobre los que al Poder Judicial le quepa pronunciarse. Solo los casos que trascienden ese ámbito de apreciación para internarse en el campo de lo irrazonable, inicuo o arbitrario, habilitan la intervención de los jueces (conf. causas “Bayer S.A.”- Fallos 340:1480 y CSJU 114/2014 (50-H)/CS1 “Harriet y Donnelly S.A. c/Chaco, Provincia s/acción declarativa de certeza”, fallada el 31 de Octubre de 2017. Conforme al principio de división de poderes y lo reglado por los arts. 40, 17, 75 de la Constitución Nacional, es el Congreso quién tiene la atribución de elegir los objetos imponibles, determinar las finalidades de percepción y disponer los modos de valuación de los bienes o cosas sometidas a gravamen, siempre que -en tal labor- NO SE INFRINJAN PRECEPTOS CONSTITUCIONALES (Fallos: 314:1293; 332:1571; entre otros)”.

8°) La petición de principios contenida en el punto anterior, debe ser interpretada a la luz del probablemente mas famoso caso de la actual Corte Suprema de Justicia de la Nación, el conocido “Candy S.A. c/AFIP” (Fallos 332:1571), donde expresó: “…la facultad de establecer impuestos es esencial e indispensable, para la existencia del Gobierno, pero ese poder, cuando es ilimitado en cuanto a la elección de la materia imponible o la cuantía, envuelve necesariamente la posibilidad de destruir que lleva en su entraña, desde que existe un límite más allá del cual ninguna cosa, persona o institución, tolerará el peso de un determinado tributo (Fallos: 186:170).”

“Por ello, en reiteradas oportunidades esta Corte ha señalado que el poder estatal de crear impuestos no es omnímodo e ilimitado, pues tiene un natural valladar en los preceptos constitucionales que requieren que las contribuciones sean razonables, en cuanto no han de menoscabar con exceso el derecho de propiedad en el caso del contribuyente que debe soportarlas (Fallos: 255:883).” (Los subrayados, como siempre, me pertenecen).

9°) Dicen los detractores de la actual Constitución Nacional, que quieren modificarla, y todos sabemos que ello busca establecer -con maldad enfermiza- el Estado autoritario que les permita gozar impunemente de los negocios generados a la luz del inciso 5°, del art. 7° de la ley 27.605. Dicen que “esta Constitución no sirve, esta vieja…”. A ellos querría contestarles con las palabras de quien fue un gran Magistrado. En un célebre Dictamen, el Procurador General de la Nación, Dr. Horacio Larreta (Fallos: 172:29) señaló: “Recordando la advertencia de MARSHALL, agregaba HUGHES que no hay que olvidar que la Constitución fue sancionada con el propósito de que rigiera en épocas venideras, por lo que su interpretación deba adaptarse a las crisis que sufren las relaciones humanas” (DINO JARACH, Curso Superior de Derecho Tributario, pag. 280, Editorial Cima 1968).

10°) Los Sres Jueces tienen la palabra, y ojalá su voz se escuche muy fuerte.

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